Las bonificaciones impositivas en las donaciones

La cesión de tributos por el Estado a las Comunidades Autónomas, prevista genéricamente en la Constitución, se regula en el último eslabón de la cadena normativa mediante la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, que instaura un nuevo sistema de finan-ciación. Esta normativa, respecto al Impuesto de Sucesiones y Donaciones, autoriza a las Comunidades de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autono-mía, entre otros extremos, a crear deducciones y bonificaciones.
 Determinadas Comunidades Autónomas, como Madrid, Valencia, La Rioja o Baleares, establecen bonificaciones en la cuota en el caso de donaciones efectuadas entre los parientes que la Ley del Impuesto califica como descendientes y adoptados, cónyuges, ascendientes y adoptantes. En el caso de Madrid, se establecen bonificaciones muy importantes (99% de la cuota), que pueden considerarse prácticamente como exenciones totales.
 La cuestión que se examina surge ante la problemática que supone determinar cuándo el rendimiento del tributo cedido corresponde a una Comunidad Autó-noma en particular y qué ente autonómico es competente para su exacción (puntos de conexión). Factores de gran transcendencia para los contribuyentes, dadas las diferencias existentes entre Comunidades al regular las condiciones de aplicación de las bonificaciones y el montante de éstas.

Donación de inmuebles
En el caso de donaciones de bienes inmuebles, se considera que el rendimiento del impuesto se ha producido en el ámbito de la Comunidad Autónoma cuando los bienes radican en su territorio. A estas donaciones se asimilan las transmisiones a
título gratuito de los valores a que se refiere el art. 108 de la Ley 24/1988, del Mercado de Valores, por considerarse los títulos representativos de un soporte inmobiliario.
 Se atribuye, por lo tanto, a esa Comunidad Autónoma el importe íntegro de la deuda tributaria que resulte al liquidar el impuesto devengado cuando se dona el inmueble ubicado en su territorio (punto de conexión determinado exclusivamente por el criterio de territorialidad). De ahí que la residencia de los intervinientes en el negocio (donante y donatario) aparezca como un factor inerte o indiferente; no opera como punto de conexión. La consecuencia es que se aplicará la boni-ficación sobre la cuota aprobada por la Comunidad Autónoma sede de los inmuebles objeto de la do-nación.

Donación de los demás bienes o derechos
En el supuesto de donación de otros bienes o derechos, distintos a los inmuebles, corresponde el producto del impuesto a la Comunidad Autónoma donde el donatario tenga su residencia habitual a la fecha del devengo; con lo cual, en este caso, procederá  aplicar las bonificaciones de la Comunidad donde resida el donatario (punto de cone-xión determinado por el criterio personal).
 El legislador ha previsto, ante esta circunstancia, que se aplique la normativa de la Comunidad Autónoma en la que el donatario hubiese tenido su residencia habitual durante los cinco años anteriores, contados de fecha a fecha, que finalicen el día anterior al del devengo (fecha de la donación).
 A la fijación del período de cinco años para establecer la residencia, se une otra previsión legal, también de marcado carácter restrictivo, al decir que, cuando de acuerdo con lo anterior (cinco años de permanencia en una Comunidad), no sea posible determinar la normativa aplicable, se aplicará la del Estado. Es decir, si el sujeto pasivo no puede acreditar en ninguna Comunidad Autó-noma su residencia quinquenal, la consecuencia es que no podrá beneficiarse del trato más favorable que pudieren establecer determinadas Comunidades (por ejemplo, Madrid) al fijar sus bonificaciones de cuota, por la sencilla razón de que la normativa del Estado no las prevé.
 Ambas disposiciones legales constituyen claramente reglas antielusivas o antifraude, pues proponen evitar cambios de residencia con el propósito de lograr una menor tributación. Pero su establecimiento por el legislador no ha sido suficientemente valorado, porque implica una incoherencia lógica ceder el Estado un tributo y además atribuir competencias normativas a las Comunidades, para volver luego a querer regular aquél la competencia previamente atribuida, cuando el rendimiento del impuesto está cedido a la Comunidad Autónoma.
La Dirección General de Tributos ha buscado una solución que nos parece una pirueta interpretativa. Considera que aunque la normativa aplicable sea la estatal, la recaudación corresponde a la Comunidad Autónoma en la que el donatario tuviese su última residencia habitual, entendiendo ésta, como primer criterio de fijación, el lugar donde haya permanecido un mayor número de días del año inmediato anterior, contando de fecha a fecha, que finalice el día anterior al del devengo del impuesto (fecha de la donación).
 Con esta interpretación se soslaya la obligación de contar con una residencia de cinco años, pero se confirma la pérdida del derecho a la bonificación. Por ello, parece más una norma sancionadora que una previsión antifraude, sospechosa de disconformidad con el bloque constitucional, al no admitir prueba en contrario sobre lugar de trabajo, traslados forzosos, rendimientos obtenidos, etc.